In sintesi
- Cos'è: indennità per l'amministratore alla fine del mandato, accantonata dalla società anno per anno.
- Deduzione per competenza: solo se il diritto risulta da un atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto (artt. 17, comma 1, lettera c, e 105 TUIR).
- Tassazione dell'amministratore: separata, con l'aliquota media degli anni precedenti, alle stesse condizioni.
- Atto: delibera dei soci o clausola statutaria con data certa, da adottare prima dell'inizio del mandato a cui si riferisce.
- Importo: deve essere coerente con il compenso e con l'attività svolta; accantonamenti sproporzionati rischiano contestazioni.
- Norma artt. 17 e 105 TUIR
- Requisito data certa anteriore
- Deduzione per competenza
- Tassazione separata
Cos'è il trattamento di fine mandato
Gli amministratori di una SRL non sono dipendenti e non maturano il TFR. La società può però riconoscere loro un'indennità alla cessazione della carica, il trattamento di fine mandato, che funziona in modo simile: ogni anno accantona una quota a un fondo e, alla fine del mandato, liquida l'importo all'amministratore.
Il TFM è uno degli strumenti più usati per pianificare la remunerazione di chi amministra la propria società: sposta una parte del compenso alla fine del mandato, riduce il reddito della società negli anni di accantonamento e, alle condizioni giuste, viene tassato in capo all'amministratore con un regime più favorevole di quello ordinario. Proprio per questo l'Agenzia delle Entrate e la giurisprudenza guardano con attenzione a come è stato deliberato.
Il punto decisivo: atto di data certa anteriore al mandato
L'art. 17, comma 1, lettera c), del TUIR prevede la tassazione separata delle indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione, tra cui quelli degli amministratori, se il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto. L'art. 105 del TUIR collega a questa stessa condizione la deducibilità per competenza degli accantonamenti da parte della società.
La Corte di Cassazione, tra le altre con l'ordinanza n. 19571 del 17 giugno 2022, ha confermato che senza un atto di data certa anteriore all'inizio del mandato gli accantonamenti non sono deducibili anno per anno. Le conseguenze pratiche sono due:
- la società può dedurre il TFM solo nell'esercizio in cui lo paga, non negli anni in cui lo accantona;
- l'amministratore perde la tassazione separata e l'indennità si somma agli altri redditi dell'anno, con aliquote marginali più alte.
La data certa si ottiene con gli strumenti ordinari previsti dalla legge: atto notarile, registrazione presso l'Agenzia delle Entrate, invio tramite PEC, marca temporale digitale. Il verbale dell'assemblea che delibera il TFM, trascritto sul libro delle decisioni dei soci, va reso di data certa prima che inizi il mandato a cui si riferisce.
Come impostare correttamente il TFM
- Delibera prima del mandato. L'assemblea dei soci, o lo statuto, prevede il TFM indicando chi ne beneficia, come si calcola e quando si paga. Se l'amministratore è già in carica, la delibera vale per il mandato successivo: per questo conviene adottarla in occasione del rinnovo delle cariche.
- Data certa. Il verbale ottiene data certa prima dell'inizio del mandato, ad esempio con PEC o marca temporale.
- Criterio di calcolo. Una percentuale del compenso annuo o un importo fisso, coerente con l'attività dell'amministratore e con i risultati della società.
- Accantonamento in bilancio. Ogni anno la quota maturata va iscritta tra i costi e nel fondo TFM del passivo.
- Eventuale copertura. Molte società stipulano una polizza assicurativa per avere la liquidità pronta alla fine del mandato; la polizza è uno strumento di provvista, non cambia le regole fiscali dell'indennità.
Un esempio di calcolo
Una SRL ipotetica delibera, prima del nuovo mandato triennale e con data certa, un TFM pari al 10% del compenso annuo dell'amministratore, fissato a 80.000 euro. Ogni anno la società accantona 8.000 euro, deducibili per competenza ai fini IRES; in tre anni il fondo arriva a 24.000 euro.
| Anno | Compenso | Accantonamento TFM | Fondo TFM |
|---|---|---|---|
| 1 | 80.000 euro | 8.000 euro | 8.000 euro |
| 2 | 80.000 euro | 8.000 euro | 16.000 euro |
| 3 | 80.000 euro | 8.000 euro | 24.000 euro |
Alla fine del mandato l'amministratore riceve 24.000 euro, tassati separatamente con l'aliquota media dei redditi dei due anni precedenti, invece di sommarli al reddito dell'anno con l'aliquota marginale. Con l'IRES al 24%, la società ha ridotto le imposte di 1.920 euro l'anno. Se la delibera non avesse avuto data certa, la società avrebbe dedotto i 24.000 euro solo nell'anno del pagamento e l'amministratore li avrebbe tassati con l'IRPEF ordinaria. I numeri sono un esempio: la misura corretta dipende dalla situazione della società.
Quanto può essere il TFM: congruità e rischi
La legge non fissa un tetto all'indennità, ma un TFM sproporzionato rispetto al compenso, all'attività svolta e alla situazione della società espone a contestazioni sull'inerenza del costo. Nella pratica è prudente collegarlo al compenso annuo e documentare nella delibera le ragioni della scelta.
Altri punti da tenere presenti:
- il TFM va liquidato alla cessazione effettiva del mandato: un rinnovo immediato della stessa persona, senza reale soluzione di continuità, può far discutere la natura dell'erogazione;
- se la società è in difficoltà finanziaria, pagare un TFM rilevante agli amministratori può entrare in conflitto con i doveri verso i creditori sociali;
- il compenso degli amministratori di SRL, compreso il TFM, deve essere deliberato secondo lo statuto; senza delibera l'erogazione è contestabile anche sul piano civilistico.
Gli errori che fanno perdere i vantaggi del TFM
Nei TFM che ci capita di rivedere troviamo spesso gli stessi problemi, quasi sempre formali ma con effetti fiscali pesanti:
- Delibera adottata a mandato già iniziato. Se l'amministratore è in carica da gennaio e il TFM viene deliberato a giugno per lo stesso mandato, manca il requisito dell'anteriorità.
- Verbale senza data certa. Una delibera scritta sul libro dei verbali ma mai trasmessa con PEC, marcata temporalmente o registrata non prova la data.
- Criterio di calcolo vago. Formule come "un'indennità da definire" non consentono di determinare gli accantonamenti e indeboliscono la deduzione.
- Accantonamenti non coerenti con la delibera. Importi diversi da quelli deliberati, o variati di anno in anno senza una nuova delibera, creano contestazioni.
- Pagamenti in corso di mandato. Anticipi non previsti dalla delibera fanno perdere la natura di indennità di fine mandato.
- Mandati senza scadenza. Con un amministratore nominato a tempo indeterminato è più difficile collegare il TFM a un mandato preciso: meglio prevedere una durata e deliberare il TFM a ogni nomina.
Molti di questi errori si correggono per i mandati futuri. Per gli accantonamenti già fatti senza i requisiti, invece, la soluzione è spesso solo quella di dedurli al momento del pagamento, con la tassazione ordinaria per l'amministratore.
TFM, compenso annuo o dividendi: come scegliere
Il TFM è uno dei tre modi con cui il socio amministratore può essere remunerato dalla propria SRL, insieme al compenso annuo e alla distribuzione degli utili. Ognuno ha effetti diversi:
- il compenso è deducibile per la società nell'anno in cui è pagato e tassato con l'IRPEF progressiva per l'amministratore, con i contributi della Gestione separata INPS;
- gli utili pagano l'IRES al 24% in società e, quando distribuiti al socio persona fisica, la ritenuta del 26%;
- il TFM, alle condizioni viste, è deducibile anno per anno e tassato separatamente alla fine.
Non esiste una combinazione valida per tutti: dipende dagli utili attesi, dalle esigenze di liquidità del socio e dagli altri redditi. La simuliamo ogni anno con i numeri della società, insieme alla pianificazione delle imposte delle società di capitali.
Il TFM nel bilancio e nella dichiarazione della società
Nel bilancio il TFM compare in due punti: la quota maturata nell'anno tra i costi per servizi o del personale amministrativo, a seconda dello schema adottato, e il fondo accumulato tra i debiti o i fondi del passivo. Quando l'indennità viene pagata il fondo si riduce e non c'è un nuovo costo, perché è già stato rilevato negli anni precedenti.
In dichiarazione la società deduce le quote annuali solo se ricorrono i requisiti; in caso contrario le riprende a tassazione negli anni di accantonamento e le deduce nell'anno del pagamento. Una gestione ordinata del fondo, con un prospetto che collega ogni accantonamento alla delibera e al mandato, rende semplici i controlli e la liquidazione finale. Lo stesso prospetto serve al sindaco o al revisore, se la società ne ha uno, per verificare la correttezza del fondo anno dopo anno.
Come seguiamo il TFM per le SRL clienti
Verifichiamo statuto e verbali esistenti, scadenza dei mandati e compensi in corso; prepariamo la bozza di delibera con criterio di calcolo e tempi di pagamento; ci assicuriamo che il verbale abbia data certa prima dell'inizio del mandato; impostiamo gli accantonamenti in contabilità e li riportiamo in bilancio e in dichiarazione. Alla cessazione gestiamo la liquidazione, la ritenuta e la certificazione all'amministratore.
Se la società ha già un TFM deliberato senza data certa, valutiamo come regolarizzarlo per i mandati futuri. Il servizio rientra nella consulenza societaria dello studio.
Domande frequenti sul TFM degli amministratori
Il TFM degli amministratori è deducibile?
Sì. È deducibile per competenza, anno per anno, se il diritto risulta da un atto di data certa anteriore all'inizio del mandato; altrimenti la società lo deduce solo quando lo paga.
Come si ottiene la data certa della delibera?
Con gli strumenti previsti dalla legge: atto notarile, registrazione all'Agenzia delle Entrate, invio con PEC o marca temporale digitale del verbale, prima dell'inizio del mandato.
Posso deliberare il TFM se sono già amministratore?
Sì, ma per ottenere deduzione per competenza e tassazione separata la delibera deve precedere il mandato a cui si riferisce: in genere si adotta al momento del rinnovo delle cariche.
Come viene tassato il TFM per l'amministratore?
Con la tassazione separata, se c'è l'atto di data certa anteriore; in mancanza si somma agli altri redditi dell'anno con l'IRPEF ordinaria.
Esiste un limite all'importo del TFM?
La legge non fissa un tetto, ma l'importo deve essere coerente con compenso e attività: accantonamenti sproporzionati possono essere contestati come non inerenti.
Serve una polizza per pagare il TFM?
Non è obbligatoria. Molte società la usano per avere la liquidità alla fine del mandato, ma la polizza non cambia le regole fiscali dell'indennità.
Il TFM spetta anche all'amministratore unico socio al 100%?
La società può deliberarlo anche in questo caso; proprio perché amministratore e socio coincidono, data certa, criterio di calcolo e congruità vanno curati con particolare attenzione.
Cosa succede se la delibera non ha data certa?
La società deduce il TFM solo nell'esercizio in cui lo paga e l'amministratore lo tassa con l'IRPEF ordinaria insieme agli altri redditi dell'anno.
Il TFM va indicato in bilancio?
Sì: la quota maturata ogni anno è un costo del conto economico e va accumulata in un fondo del passivo fino al pagamento.
Conviene più il TFM o i dividendi?
Dipende da utili, esigenze di liquidità e altri redditi del socio: TFM, compenso e dividendi hanno trattamenti fiscali diversi e la combinazione migliore si calcola ogni anno.
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